房地产投资入股再转让是否缴纳土地增值税

对于企业以房地产投资、联营的税收处理问题，财政部、国家税务总局出台了两个文件，一是《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号），该文件第一条规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税；二是《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号），该文件第五条规定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税字〔1995〕48号第一条暂免征收土地增值税的规定。
 
    总体上讲，财税字〔1995〕48号文件确定了国家鼓励、支持企业以房地产投资、联营的税收优惠政策，而财税〔2006〕21号文件则进一步明确了企业以房地产投资、联营的税收征免的范围。按上述文件的规定，有两点需要明确和掌握：
 
    1.以房地产投资、联营行为属于资产转让行为。
 
    企业以房地产投资、联营并取得被投资企业的股权，其房产的所有权或土地使用权应依法转让到被投资企业中，对投资企业来讲，房产的所有权或土地使用权已发生了转移，其实质就是一种房地产转让行为，投资企业所取得的并不是常规意义上的现金、实物经济利益，而是一种以股权作为表现形式的特殊经济利益。因此，投资企业在办理房屋所有权或土地使用权过户变更手续时，应依法向被投资、联营企业开具或到税务机关代开转让无形资产或销售不动产发票，双方据此依照有关法律法规的规定作相应的财务与税务处理。
 
    2.以房地产投资、联营行为属于应税行为。
 
    企业以房地产投资、联营，在房产所有权或土地使用权变更时应作转让无形资产或销售不动产处理，它不仅是企业所得税的征收范围，而且也属于土地增值税的征收范围，只是国家为了鼓励、支持非房地产企业以房地产投资、联营于非房地产企业，而出台了暂免征收土地增值税的规定。
 
    按照现行财务会计制度和税收法律法规的规定，企业以房地产投资、联营时，应当分解为销售不动产或转让无形资产与对外投资两项事项处理，对于被投资企业来说，其接受投资所取得的房地产，应按投资协议、验资报告、房地产评估报告以及转让房地产发票等作为确认接受投资房地产的成本价值入账。
 
    土地增值税属于环节课税制，即企业每转让一次房产所有权或土地使用权行为，就应依法申报对应环节的土地增值税，本环节土地增值税扣除项目金额的确认，根据土地增值税暂行条例第六条等的规定，都是以取得房地产时所支付的成本、费用等价款和法定的扣除项目作为计算征收土地增值税的扣除项目金额。
 
    根据上述分析，笔者认为，接受投资、联营的房地产再转让，在计算土地增值税扣除项目金额时，应按接受投资、联营时双方协议、合同所确认的房地产金额并取得合法票据作为扣除项目金额，不能因为投资企业因享受了暂不征收土地增值税的税收优惠政策而改变法定的计算征收办法。简言之，上一转让环节企业享受的税收优惠政策没有法律依据要求下一转让环节的企业来弥补和承担。